Nesta reflexão estamos enfatizando a relação entre a prova da existência de lucros cessantes de forma lícita e ética, à luz da boa-fé; e a abominável apologia aos registros contábeis desclassificados, inexistentes ou revestidos de atos de torpeza, que se distancia dos valores de justiça.

O espírito do CC/2002, da doutrina e da jurisprudência é no sentido de que os lucros cessantes devem representar aquilo que é razoável proporcional e provável não se admitindo ilusionismo de lucros cessantes.

A decisão de 25/03/19 do STJ no REsp 1750233/SP  cuja relatora é a  Ministra Nancy Andrigh é uma fonte de luz ao reiterar a necessidade de comprovação concreta dos lucros cessantes, e que se deve  limitar a indenização de lucros cessantes aos prejuízos efetivamente demonstrados. Pois o Acórdão é no sentido de não admitir a indenização por lucros cessantes sem comprovação e, por conseguinte, rejeitar os lucros hipotéticos, remotos ou presumidos.

Cabe destacar que o dever de indenizar está vinculado ao fato de que os lucros esperados sejam reais e mensuráveis, fundamentados em elementos concretos que permitam sua efetiva quantificação. E para fins de uma fundamentação em "elementos concretos", temos o axioma de que os registros contábeis devem exprimir, com fidelidade e clareza, a situação real da empresa e, atendidas as peculiaridades desta, bem como, as disposições das leis e deverá indicar, distintamente, o ativo, o passivo, o patrimônio líquido e o balanço de resultado econômico; eis o Princípio da Fidelidade que afasta balanços putativos e atos de torpeza.

Feito esta introdução, onde os registros contábeis são a base da valorimetria, é possível concluir que os lucros hipotéticos, remotos ou meramente presumidos não se enquadram como passíveis de indenização, pois carecem da necessária certeza e determinação do quantum é devido. Sendo que a desclassificação[1] da escrita e relatórios contábeis, implica na perda do valor probante desta.

Pelo viés técnico contábil da Teoria Pura da Contabilidade e suas teorias auxiliares, por exemplo:  Teoria da Eficiência da Prova Pericial^[2]; Teoria Geral das Perdas, Danos e Lucros Cessantes^[3]; Teoria da Essência sobre a Forma^[4]; é factível que os lucros cessantes sejam  inexistentes ou nulos ou sem valor positivo, como aliás já foi decidido em REsp 1347136/DF (não comprovada a extensão do dano (quantum debeatur), possível enquadrar-se em liquidação com "dano zero", ou "sem resultado positivo", ainda que reconhecido o dever da União em indenizar (an debeatur).)

Por uma questão de epiqueia contabilística, é preciso que os lucros esperados e "cessantes" sejam reais e mensuráveis, fundamentados em elementos de escrituração contábil concretos e que permitam sua efetiva valorimetria. E em caso de perda de chance, sejam comprovados por estudos de viabilidade econômico-financeira factível, entre outros meios de provas,  quando ainda não existe registros contábeis, ou eventual avaliação comparativa por múltiplo[5], markup^[6], por critérios de arbitramento  lastreado no RIR/2018 desde que requeridos na peça vestibular e aceitos pela justiça com a devida fundamentação motivada[7] do julgador sob pena de nulidade, logo, sob o crivo do contraditório e da ampla defesa; e em respeito ao  princípio do livre convencimento motivado e o fato de não violar o princípio da não surpresa, pois é defeso ao juiz emitir sentença extra petita[8], ou ultra petita[9], pelas mesmas razões que se proíbe ao juiz proferir sentença com objeto diverso do que foi demandado (CPC/2015, art. 492).

Segundo o CPC, art. 373, o ônus da prova cabe ao autor quanto ao fato constitutivo do seu direito; ao réu quanto ao fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. E isto significa que se o autor/promovente, não provar de forma inequívoca a existência de lucros cessantes, o quanto é devido, este lucro cessante é nulo ou existente. Eis que a desclassificação da escrituração contábil é um elemento deveras importante no contexto de uma perícia contábil e da valoração da prova pelo condutor judicial, pois está relacionada à validade dos registros financeiros e à capacidade desses registros em servir como prova em litígios. E para efeitos de prova substancial, é fundamental que os registros contábeis sejam mantidos de forma precisa e em conformidade com as normas vigentes para evitar problemas vinculados a sua desclassificação, como uma indenização sem valor positivo ou nula.

É importante lembrar que um diagnóstico de lucro nulo ou positivo, inicia-se pelos procedimentos de ceticismo e testabilidade aplicados na busca de uma asseguração contábil pericial razoável. O diagnóstico devidamente fundamentado de desclassificação dos registros e relatórios contábeis, deve ser efetuado por peritos, o nomeado e os indicados, à luz da ampla defesa e do contraditório

Para a valorimetria do lucros cessantes é imprescindível a exigência de uma prova peremptória[10], para a absoluta independência dos pensamentos do peritos, pois esta independência oferece o poderoso motivo de convicção. Sem embargos da hipótese não descartada de falsificação ideológica de uma prova contábil[11]. Cumulativamente a falsificação ideológica temos o fato de o perito prestar informações inverídicas, o que implica nas consequências do art. 158 do CPC.

O diagnóstico precedente de lucro cessante nulo pode ser observado em um parecer prévio elaborado por um dos peritos indicados. Um parecer prévio previsto na Norma Brasileira de Contabilidade, NBC TP 01 (R1), de 2020, item 22 (e): 

"(.) os assistentes técnicos podem entregar ao perito nomeado cópia do seu parecer prévio, planilhas ou memórias de cálculo, informações e demonstrações que possam esclarecer ou auxiliar o trabalho a ser desenvolvido pelo perito nomeado, assegurado o acesso ao outro assistente".

Inclusive neste sentido, parecer prévio como meio de colaboração entre os peritos para a formação do diagnóstico, a OAB-SP  divulgou uma  Nota Técnica OAB-SP/CEP/NPC Nº 01 emissão de parecer prévio pelos assistentes técnicos  (https://jornaldaadvocacia.oabsp.org.br/wp-content/uploads/2023/11/Nota-Tecnica-OAB-SP-CEP-NPC-no-01-1.docx.pdf)

O diagnóstico de inaptidão dos registros contábeis para fins de valorimetria dos lucros cessantes é medida que se aplica diante das incongruências e ausência de asseguração, para que a indenização seja plena[12], e não gere locupletação sem causa.

E por derradeiro, avulta e sobeja a necessidade de valorizarmos, o justo pelo justo[13];  o que significa que o lucro cessante deve ser uma retribuição proporcional tanto em termos financeiros quanto em termos de consequências ou responsabilidades, onde implica na obrigação do julgador em corrigir algo que está errado de forma justa e apropriada, sem exageros ou injustiças. E a lei, CPC art. 493, assim brada em bom e alto som, estamos utilizando "bradar" como uma metáfora, pois se depois da propositura da ação de liquidação dos lucros cessantes, surgir um fato de direito probante[14] capaz de  influir no julgamento, caberá ao juiz tomá-lo em consideração, de ofício ou a requerimento de uma das  partes ouvindo a outra antes de decidir sobre a validade ou não dos registros contábeis como um ponto controvertido para a perícia apreciar/solucionar, e as partes formularem quesitos, em especial, se existe ou não segurança contábil sobre os registros contábeis e/ou estudo de viabilidade econômico-financeira. Na valorimetria dos lucros cessantes deve ser considerado, na sentença, a hipótese de lucros cessantes nulos ou inexistentes com base na desclassificação dos registros contábeis.  O fato novo, falsificação ideológica (alterar a verdade sobre fato juridicamente relevante[15]), é a desclassificação dos registros anteriormente apresentados, sua incongruência ou não conformidade, por fato superveniente[16], que é algo distinto da arguição de falsificação, prevista no art. 430 do CPC, ou seja, o documento em si (demonstração do resultado do exercício DRE, ou o  estudo de viabilidade econômico-financeira é verdadeiro por estar escriturado em livros contábeis/fiscais/relatórios, mas falsa é a declaração de lucros que está inserida nele. A falsidade material, art. 430 do CPC, é aquela onde uma pessoa cria um documento falso ou altera o conteúdo de um documento verdadeiro. Se a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) foi confeccionada por quem de fato deveria fazê-lo, o contador responsável técnico pela escrituração contábil da célula social em simetria ao que foi escriturado no livro diário, e apenas o conteúdo "lucro" é falso, temos, a falsidade ideológica que está fora da arguição de falsidade do art. 430 do CPC. Por analogia ao Código de Processo Penal, o crime de falsidade ideológica é o  disposto no artigo 299 do CP,  já o de falsificação material da DRE está previsto no art. 298 do Código Penal.

[1] Desclassificação de escrita e relatórios contábeis representa um ato de se desconsiderar o escriturado. Cessa o elemento de prova a favor ou contra o empresário ou sociedade, em razão de sua imprestabilidade ou falta das características intrínsecas ou extrínsecas, do tipo existência dos livros obrigatórios, de individualização e clareza de registros, de ocultação de receitas, gastos, ativos ou passivos. É lógico que existe uma inequívoca força de prova nos livros contábeis, garantida por lei, o Código Civil brasileiro, que não é absoluta, pois a desclassificação acarreta a perda de credibilidade.

[2] A Teoria da Eficiência da Prova Pericial possui a sua fundamentação na literatura:  Licitação e Qualificação Econômico-Financeira - Teorias Contábeis: do Equilíbrio Econômico-Financeiro e da Eficiência da Prova Pericial - De Acordo com a Nova Lei de Licitações (Lei 14.133/2021). Curitiba: Juruá, 2022.

[3] A Teoria Geral das Perdas, Danos e Lucros Cessantes possui a sua fundamentação na literatura: HOOG, Wilson A. Zappa.  Laboratório de Perícia Contábil Forense-Arbitral. Aspectos Técnicos e Científicos da Perícia Contábil - Teoria e Fundamentos. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2024.

[4]  A Teoria da Essência sobre a Forma possui a sua fundamentação na literatura: HOOG, Wilson A. Zappa. Teoria Pura da Contabilidade e suas Teorias Auxiliares - Ciência e Filosofia. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2022.

[5]  COMPARAÇÃO POR MÚLTIPLOS (§ 4° do art. 4° da Lei 6.404/1976) - é um critério de avaliação, cujo conceito foi desenvolvo em parceria com o Prof. Everson Luiz Breda Carlin: "A avaliação relativa (ou por múltiplos de mercado) parte do princípio de que ativos semelhantes devem (ou podem) ter valores semelhantes. Na avaliação relativa, busca-se determinar o valor de ativos com base na precificação de empresas similares (ou ativos similares) no mercado. Este método de avaliação procura avaliar a empresa por meio da comparação com parâmetros de outras empresas similares sob a premissa de que empresas, mercados ou ativos semelhantes devem ter valores muito próximos. O cálculo do valor de uma empresa por este método de avaliação relativa é também conhecido como método dos múltiplos de mercado. Esta metodologia consiste na obtenção de valores médios de bens equivalentes negociados no mercado e na utilização desses valores como referência ou justificativa para os preços pedidos por outros bens para se determinar o valor de uma empresa que consiste em encontrar outra empresa idêntica, ou pelo menos comparável, obter seus múltiplos e aplicá-los aos parâmetros da empresa analisada. Neste método, devem ser observados três passos essenciais da avaliação relativa: (i) identificação de ativos comparáveis que sejam precificados pelo mercado; (ii) classificação dos preços de mercado, em relação a uma variável comum para gerar preços padronizados que sejam comparáveis, e (iii) adaptação das diferenças entre os ativos, ao comparar os seus valores padronizados." HOOG, Wilson A. Zappa. Dicionário de Vocabulários da Lei das Sociedades Anônimas - Lei 6.404, de 15.12.1976. Curitiba: Juruá, 2022.

[6]   MARKUP OU MARK UP - sobrepreço serve para indicar quanto do preço de um bem, mercadoria, produto ou serviço está acima do seu custo. Logo, indica a diferença entre o custo de um bem ou serviço e seu preço de venda. E pode ser expresso em valores que representam a quantia efetivamente cobrada sobre o bem a fim de obter o preço. A título de exemplo, se um bem, produto ou serviço que foi vendido por R$ 100,00, com impostos sobre a venda equivalente a 19%, despesas equivalentes a 10%, encargos financeiros equivalentes a 4,5% e o lucro equivalente a 11%, o valor do markup é de R$ 444,50 e a soma destes percentuais indica o percentual do markup de venda, que é de 44,5% do preço de venda. Desta forma o markup deve ser calculado de forma a englobar as despesas de vendas, administrativas, financeiras, tributos e contribuições e o lucro. Logo, toda a precificação por markup consiste na determinação de um índice que será aplicado sobre o custo do produto ou serviço para se obter o preço de venda.

[7]   A fundamentação motivação demonstrará a necessidade e a adequação da medida imposta, pois é defeso decidir com base em valores jurídicos abstratos, sem a observação das consequências práticas da decisão.

[8] Do latim, significa fora do pedido, opõe-se à ultra petita.

[9] Do latim, significa além do pedido, opõe-se à extra petita.                           

[10] Prova peremptória do lucro cessante - é aquela prova que decide a lide, sendo a mais comum, e imediatamente após a confissão, a prova pericial contábil. A título de dois exemplos para o entendimento e a aplicação deste tipo de característica de uma prova: 1- se inexistem provas peremptória de perdas ou danos, não se presume a existência do fato lucro cessante. Uma prova por indício sugere que este evento não pode ser considerado prova peremptória, se ausente outros elementos que ratifiquem a prova indiciária. 2- É imprescindível a existência de prova peremptória para que se assegure a ocorrência de excludente de ilicitude ou culpabilidade.  Uma indenização por lucros cessantes exige comprovação objetiva, prova peremptória, de que os lucros seriam realizados sem a interferência do evento danoso. Prova peremptória é um jargão que se refere a uma evidência que é tão conclusiva e decisiva, como o diagnóstico do perito nomeado, que não pode ser pelo viés da ciência, contraditado pelos peritos indicados, ou seja, que não permite contestação, pois a evidências têm um peso tão significativo que não deixam dúvidas razoáveis sobre o fato, pois os documentos e livros e relatórios probantes são consideradas pelo perito como definitivas, por não deixar margem para interpretações divergentes, polissêmicas ou ambíguas. Essa expressão prova peremptória contábil dos lucros cessantes quando citada por um perito nomeado e/ou indicado e independente, é fundamental no contexto de um diagnóstico, pois indica evidências que têm o poder de influenciar decisivamente o julgador.

[11] FALSIDADE IDEOLÓGICA, CP, art. 299 - "Omitir, em documento público ou particular, declaração que dele devia constar, ou nele inserir ou fazer inserir declaração falsa ou diversa da que devia ser escrita, com o fim de prejudicar direito, criar obrigação ou alterar a verdade sobre fato juridicamente relevante: Pena - reclusão, de um a cinco anos, e multa, se o documento é público, e reclusão de um a três anos, e multa, de quinhentos mil réis a cinco contos de réis, se o documento é particular.  Parágrafo único - Se o agente é funcionário público, e comete o crime prevalecendo-se do cargo, ou se a falsificação ou alteração é de assentamento de registro civil, aumenta-se a pena de sexta parte."

[12] INDENIZAÇÃO PLENA - a expressão indenização plena, ou princípio da reparação integral, significa que todo a indenização deve cobrir o dano em toda a sua amplitude, ou seja, a reparação é de 100%, portanto, deve alcançar todo o dano. E jamais superior ao dano. Assim sendo, significa que a indenização deve cobrir o dano em toda a sua amplitude já que a finalidade da responsabilidade civil é a de restituir as coisas ao estado anterior, como se o evento danoso não tivesse ocorrido. Este princípio que nos parece mais com um axioma, deu sustentação ao art. 944 do CPC: "A indenização mede-se pela extensão do dano." Somente existe indenização, se existir prova plena do dano, portanto, ilusionismo ou maquiagens contábeis, não são admitidas.

[13] A expressão "o justo pelo justo" está sendo utilizada para enfatizar a importância do julgador de agir com justiça, equidade e integridade, nas mais variadas circunstâncias, garantindo que as sentenças sejam corretas e justas para todos os envolvidos.

[14] Um fato de direito probante que deve ser submetido a ampla defesa e ao contraditório, pode estar substanciado em num parecer de um assistente técnico de uma das partes, ou em uma nota técnica de clarificação, tido como uma prova pós constituída, que é tida como um instrumento ou o meio hábil para demonstrar a existência de um fato.

[15] Fato juridicamente relevante, é todo acontecimento ou coisa relevante, como a existência ou não de lucro/prejuízo, que é algo capaz de criar, modificar, ou de extinguir um direito.

[16] Fato superveniente é aquele que ocorre depois, e representam um acontecimento influente no resultado do processo .

Autor: Wilson A. Zappa Hoog é sócio do Laboratório de Perícia-forense arbitral Zappa Hoog & Petrenco, perito em contabilidade e mestre em direito, pesquisador, autor da Teoria Pura da Contabilidade e suas dez teorias auxiliares, doutrinador, epistemólogo, com 49 livros publicados, sendo que existe livro que já atingiu o recorde da marca da 17ª edição.

REFERÊNCIAS

BRASIL, Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil. Disponível em https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406compilada.htm,  acesso em 28 de junho de 2024.

______. Lei 13.105, de 16 de março de 2015. Código de Processo Civil. Disponível em https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2015/lei/l13105.htm, acesso em 28 de junho de 2024.

Norma Brasileira de Contabilidade, NBC TP 01 (R1), de 2020.

______. Decreto 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/d9580.htm.        

HOOG, Wilson A. Zappa.  Laboratório de Perícia Contábil Forense-Arbitral. Aspectos Técnicos e Científicos da Perícia Contábil - Teoria e Fundamentos. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2024

______.  Licitação e Qualificação Econômico-Financeira - Teorias Contábeis: do Equilíbrio Econômico-Financeiro e da Eficiência da Prova Pericial - De Acordo com a Nova Lei de Licitações (Lei 14.133/2021). Curitiba: Juruá, 2022.

______. Dicionário de Vocabulários da Lei das Sociedades Anônimas - Lei 6.404, de 15.12.1976. Curitiba: Juruá, 2022.

______. Teoria Pura da Contabilidade e suas Teorias Auxiliares - Ciência e Filosofia. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2022.

Ministra Nancy Andrigh, Decisão de 25/03/19 do STJ no REsp 1750233/SP.

OAB-SP,  Nota Técnica OAB-SP/CEP/NPC Nº 01 emissão de parecer prévio pelos assistentes técnicos  (https://jornaldaadvocacia.oabsp.org.br/wp-content/uploads/2023/11/Nota-Tecnica-OAB-SP-CEP-NPC-no-01-1.docx.pdf)